استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 بیانگر نتایج کاری به روز، توسط کمیته استانداردهای حسابداری بین‌المللی (IASB) در ترکیب با هیأت استانداردهای حسابداری مالی در ایالت متحده است تا استانداردهای مالی گزارشگری را ارتقا بخشد و در یک جا جمع کند. استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 در نوامبر 2009 صادر شد و در ابتدا با طبقه‌بندی و ارزیابی دارايی‌های مالی سر و کار داشت. استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 در تاریخ اکتبر 2010 به روز شد و بدهی‌های مالی را نیز شامل شد.

این مقاله تنها بر الزامات حسابداری مربوط به دارايی‎ها و بدهی‎های مالی تمرکز می‌کند.

می‌توان گفت، استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 حسابداری دارایی‌های مالی را در مقایسه با استاندارد قبلی یعنی استاندارد حسابداری بین‌المللی شماره 39 آسانتر کرده و بهبود بخشیده است. تعداد طبقه‌بندی‌ها از 4 نوع طبقه‌بندی به 3 نوع کاهش یافته است، زیرا طبقه دارایی آماده برای فروش در استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 باقی نمانده است. این امر منجر به حذف نیاز به بازیافت سود و زیان‌هایی که قبلا به علت عدم شناسایی برای دارایی‌های مالی به حساب حقوق صاحبان سهام برده می‌شد، شده و پیچیدگی اطلاعات گزارشگری مالی را کاهش داده است.

تاکید بر حسابداری و گزارشگری به ارزش متعارف افزایش یافته است. استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9، همچنین میزان شناسایی را برای طبقه‌بندی و حسابداری دارايی‌های مالی کاهش داده و باعث ثبات گزارشگری اطلاعات مالی مربوط به دارايی‌های مالی و افزایش درک و قیاس آن اطلاعات شده است. اکنون استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9، دارایی‌ها را تحت سه سر فصل زیر طبقه‌بندی می‌کند:

طبقه‌بندی دارايی‌های مالی

1. سود و زیان دارایی‌های مالی به ارزش متعارف (FVTPL)

این یک طبقه‌بندی عادی برای دارايی‌های مالی است و برای تمام دارايی‌های مالی به کار گرفته خواهد شد؛ مگر اینکه برای ارزیابی و کنترل به شیوه‌ای دیگر تخصیص داده شده باشند. این طبقه‌بندی شامل هرگونه دارايی مالی به کارگرفته شده برای اهداف معامله گری و نیز ابزار مشتقه است؛ مگر اینکه بخشی از آن برای توافق‌های پوشش ریسک تخصیص داده شده باشد. ابزار بدهی نیز برای ارزیابی و کنترل به این روش طبقه‌بندی خواهند شد مگر این که به درستی به دارایی‌های مالی ارزیابی شده به بهای تمام شده منقضی شده تخصیص داده شده باشند. برای شناسایی اولیه به ارزش متعارف معمولا هزینه متحمل شده است و این هزینه جدای از هزینه‌های معاملات خواهد بود که برای سود و زیان متحمل شده، به حساب گرفته شده است. ارزیابی مجدد به ارزش متعارف در هر تاریخ گزارشگری، با هر تغییری در ارزش متعارف که منجر به سود یا زیان سالانه می‌شود که به طور موثر بررسی زیان سالانه را در بر می‌گیرد، روی‌ می‌دهد.

2. سود جامع دارایی‌های مالی به ارزش متعارف (FVTOCI)

این طبقه‌بندی برای ابزارهای حقوق صاحبان سهام به کار می‌رود و باید بلافاصله بعد از شناسایی اولیه تخصیص داده شود. این طبقه‌بندی به طور خاص برای منافع صاحبان سهام که یک واحد اقتصادی برای حفظ مالکیت بر مبنای تداوم فعالیت در نظر می‌گیرد، کاربرد دارد. شناسایی اولیه ارزش متعارف معمولا شامل هزینه‌های معاملات خرید است. عملیات حسابداری به طور خودکار شامل بررسی زیان با هر تغییری که در ارزش متعارف سود جامع در سال رخ می‌دهد، است. به محض عدم شناسایی، هر سود یا زیان بر اساس ارزش دفتری در تاریخ واگذاری است. یک نکته مهم این است که هیچ بازیافتی از مقادیری که قبلا به حقوق صاحبان سهام در دوره‌های حسابداری گذشته برده شده است، وجود ندارد. در عوض، در صورت عدم شناسایی یک واحد اقتصادی ممکن است انتخاب کند که یک مقدار از حقوق صاحبان سهام از سایر اجزای حقوق صاحبان سهام به سود انباشته یعنی به مبلغی که قبلا به حساب حقوق صاحبان سهام برده شده و اکنون می‌تواند آزاد شود، انتقال یابد.

3. دارايی‌های مالی ارزیابی شده به بهای تمام شده منقضی شده

این طبقه‌بندی تنها برای ابزارهای بدهی به کار می‌رود و باید به محض شناسایی اولیه تخصیص یابد. برای تخصیص موثر، دارايی مالی باید دو آزمون را به شرح زیر پشت سر بگذارند:

• آزمون مدل کسب و کار – به منظور گذراندن این آزمون، واحد اقتصادی باید دارایی مالی را نگه دارد تا جریانات نقدی همراه با آن دارایی نقدی را طبق قرارداد وصول کند، اگر در غیر این صورت باشد، مانند زمانی که دارایی مالی نگهداری و سپس به منظور به دست آوردن سود، هنگام تغییرات در ارزش متعارف معامله می‌شود، آزمون رد می‌شود و دارایی مالی به طبقه‌بندی اصلی خود که در آن بر مبنای سود و زیان دارایی مالی به ارزش متعارف ارزیابی می‌شود، برمی‌گردد.

• آزمون مشخصه‌های جریان نقدی – به منظور گذراندن این آزمون، جریان‌های نقدی طبق قرارداد باید تنها شامل پرداخت بهره و سرمایه وصول شود؛ در غیر این صورت، آزمون رد می‌شود و دارایی مالی به طبقه‌بندی اصلی خود که در آن بر مبنای سود و زیان دارایی مالی به ارزش متعارف ارزیابی می‌شود، بر می‌گردد.

یک نمونه از دارايی مالی که در این آزمون رد می‌شود، اوراق قرضه قابل تبدیل است. در حالی که دریافت نرخ اسمی بهره پرداختنی توسط منتشر‌کننده اوراق وجود دارد و اوراق قرضه به سهام یا وجه نقد در تاریخ بعدی تبدیل خواهد شد، جریانات نقدی تحت تاثیر این حقیقت است که دارنده اوراق قرضه یک انتخاب در تاریخ بعدی که سهام یا وجه نقد را در زمانی که اوراق قرضه بازخرید می‌شود، دارد. نرخ بهره اسمی دریافت شده پایین تر از معادل دارایی مالی بدون حق تبدیل در تاریخ‌های بعدی خواهد بود. این طبقه‌بندی از دارایی مالی مستلزم بررسی سالانه در مورد شواهدی از امکان زیان است و اگر شواهدی وجود دارد باید بررسی زیان انجام شود. هر زمانی که این زیان مشخص شود باید به سرعت به حساب سود یا زیان به طور کامل برده شود. مشکلی که ممکن است در ارتباط با دارایی‌های مالی ارزیابی شده به ارزش متعارف ایجاد شود این است که آیا ارزش متعارف قابل اعتماد می‌تواند در تاریخ گزارشگری مشخص شود. برای دارايی‌های مالی ارز خارجی مبادله‌ای این یک پروسه نسبتا سرراست و آسان است. البته، اگر، دارايی‌های مالی مورد سوال در بورس مبادله نشوند، روش قاطعی برای تعیین ارزش متعارف در یک تاریخ خاص وجود نخواهد داشت و این منجر به اعمال قضاوت یا تجدید نظر می‌شود که می‌تواند قابلیت اطمینان یا رابطه هر یک از مقادیر محاسبه شده برای یک ارزش متعارف را از بین ببرد.

زیان دارايی‌های مالی

استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 به طور موثر بررسی زیان دارایی‌های مالی را دربرمی‌گیرد که به ارزش متعارف، به عنوان هر کاهشی که در ارزش متعارف در سود یا زیان یا سود جامع برای یک سال بسته به طبقه‌بندی دارایی‌های مالی روی می‌دهد، ارزیابی می‌شود. برای دارایی‌های مالی تخصیص داده شده ارزیابی شده به بهای منقضی شده، یک واحد اقتصادی باید برآوردی در هر تاریخ گزارشگری از این که آیا شواهدی از زیان ممکن وجود دارد، انجام دهد، اگر این شواهد وجود داشت، سپس بررسی زیان باید انجام شود. اگر زیان شناسایی شد، باید فورا به حساب سود یا زیان برده شود. کمیت مبلغ بازیافتنی معمولا بر اساس ارزش فعلی جریان‌های نقدی آتی مورد انتظار برآورد شده در تاریخ بررسی زیان یا مبلغ تنزیل شده به ارزش فعلی بر اساس نرخ موثر بازده در تاریخی که دارایی مالی منتشر می‌شود، است.

طبقه‌بندی بدهی‌های مالی

استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 در اکتبر 2010 به منظور شناسایی و ارزیابی بدهی‌های مالی به روز شد. اساسا شرایط استاندارد حسابداری بین‌المللی شماره 39 در رابطه با بدهی‌های مالی هم اکنون در استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 گنجانده شده است و نیاز به حسابرسی بدهی‌های مالی به شرح زیر دارند و الزاماتی که در مورد دارایی مالی باید کنترل شود، به شرح زیر است:

1- سود و زیان بدهی‌های مالی به ارزش متعارف

مشابه طبقه‌بندی دارایی‌های مالی، این طبقه‌بندی در برگیرنده بدهی‌های مالی متحمل شده برای اهداف معاملاتی و نیز ابزار مشتقه خواهد بود که شامل توافق‌های پوشش ریسک نیست.

2- سایر بدهی‌های مالی ارزیابی شده به بهای منقضی شده (FVTPL)

اگر بدهی‌های مالی سود و زیان بدهی‌های مالی به ارزش متعارف ارزیابی نشوند، به بهای تمام شده منقضی شده ارزیابی مي‌شوند.

نتیجه

تاثیر کلی استاندارد گزارشگری مالی بین‌المللی شماره 9 این است که تاکید بر حسابداری ارزش متعارف برای دارایی‌های مالی به جای استفاده از سایر روش‌های ارزیابی از قبیل بهای تمام شده منقضی شده یا بهای تمام شده تاریخی افزایش یافته است. به علاوه حسابداری زیان دارایی‌های مالی از پیچیدگی کمتری برخوردار است. 

*فاطمه دادبه

**سمیه شریفی